1. L’article 4 du projet de loi de finances pour 2017 prévoit d’instaurer un mécanisme anti-abus visant les redevables de l’ISF utilisant une société holding pour contourner les règles de calcul du plafonnement.
Le plafonnement de l’ISF, prévu par l’article 885 V bis du CGI, a pour but d’éviter que le total formé par l’ISF et l’impôt sur le revenu n’excède 75 % des revenus de l’année précédant l’année d’imposition à l’ISF.
Les revenus à prendre en compte pour le calcul du plafonnement s’entendent des revenus mondiaux (plus-values incluses) nets de frais professionnels, après déduction des seuls déficits catégoriels dont l’imputation est autorisée pour l’impôt sur le revenu, ainsi que des revenus exonérés d’impôt sur le revenu et des produits soumis à un prélèvement libératoire de l’impôt sur le revenu réalisés en France ou hors de France.
2. L’article 885 V bis serait complété afin de permettre à l’administration de réintégrer dans les revenus à prendre en compte les revenus distribués à une société passible de l’IS contrôlée par le redevable pour la part correspondant à une diminution artificielle des revenus retenus dans le calcul du plafonnement.
Selon l’exposé des motifs, la mesure cible les montages consistant pour le redevable de l’ISF à capitaliser ses revenus mobiliers dans une société holding patrimoniale interposée (« cash box ») tout en recourant éventuellement à l’endettement pour couvrir ses dépenses courantes. Cette technique dite de « l’encapsulage » des dividendes permet au redevable de diminuer le montant de ses revenus et donc de réduire l’ISF à payer.
3. Pour procéder à la réintégration, l’administration devrait établir que l’existence de la société et le choix d’y recourir ont pour objet principal d’éluder tout ou partie de l’ISF en bénéficiant d’un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet et de la finalité du plafonnement.
Cette rédaction rappelle celle qui a été retenue par l’article 29 de la loi 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015 pour la clause anti-abus prévue à l’article 119 ter du CGI dans le cadre du régime mère-fille. Cette clause vise, en effet, les montages mis en place pour « obtenir, à titre d’objectif principal ou au titre d'un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet ou de la finalité du régime ».
Elle s’écarte, en revanche, de la formulation retenue par l’article L 64 du LPF pour la mise en œuvre de la procédure d’abus de droit par fraude à la loi qui permet à l’administration d’écarter comme ne lui étant pas opposables « les actes qui… n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales » que le contribuable aurait normalement supportées.
4. En l’absence d’entrée en vigueur spécifique prévue par le texte, cette clause anti-abus devrait s’appliquer à l’ISF dû à compter de 2017.
A noter : on rappelle que le législateur avait prévu d’intégrer dans le calcul du plafonnement de l’ISF les bénéfices non distribués des sociétés passibles de l’IS contrôlées par l’apporteur à un moment quelconque au cours des cinq dernières années (Loi 2012-1509 du 29-12-2012 de finances pour 2013 art. 13). Par sa décision 2012-662 DC du 29 décembre 2012, le Conseil constitutionnel a invalidé ce texte, jugeant que l’exigence de prise en compte des facultés contributives du redevable s’oppose à ce que soient intégrés dans le plafonnement des revenus que le contribuable n’a pas réalisés ou dont il n’a pas disposé.
Par la présente mesure, le législateur retient une approche originale : en autorisant l’administration à rectifier, en dehors de la procédure d’abus de droit prévue à l’article L 64 du LPF, le montant des revenus ayant servi de base au calcul du plafonnement tout en laissant la possibilité de la saisine du comité de l’abus de droit fiscal en cas de litige, il propose, en effet, la création d’une procédure spécifique d’abus de droit par fraude à la loi dont les conditions de mise en œuvre seraient plus souples pour l’administration que celles prévues à l’article L 64 du LPF.
Reste que les notions employées par le texte proposé de « contrôle de la société par le redevable » et « d’objectif principalement fiscal » mériteraient d'être précisées.
Marie-Béatrice CHICHA
Pour en savoir plus sur le plafonnement ISF : Mémento Fiscal nos72150 s.
